O presente memorando pretende trazer as principais regras de transição previstas no texto aprovado pela Câmara dos Deputados até a consolidação definitiva do novo sistema de tributação sobre o consumo.
É neste particular – Regras de Transição – que reside grande complexidade da Reforma Tributária, já que o modelo atual e aquele introduzido pela PEC n.º 45/19 irão conviver por anos e o primeiro deixará legados a serem equacionados pelo segundo, sendo necessário que o texto constitucional adote regras de coexistência e migração entre os sistemas, conforme passamos a tratar nos tópicos seguintes.
1. TRANSIÇÃO PARA OS CONSUMIDORES – (ISS, ICMS, IPI, PIS e COFINS) para (IBS ECBS)
Dentre as diversas alterações previstas na PEC n.º 45/19, a mudança central reside na extinção da cobrança do ISS, ICMS, IPI, PIS e COFINS com a criação do Imposto sobre Bens e Serviços (“IBS”), de competência dos Estados, DF e Municípios, e da Contribuição sobre Bens e Serviços (“CBS”), de competência da União Federal.
No entanto, até consolidação do novo modelo de tributação sobre o consumo, o legislador estabeleceu um período transitório em que se admitirá a incidência conjunta do IBS e da CBS com os tributos atuais que serão extintos (ISS, ICMS, IPI, PIS e COFINS), conforme a seguir será brevemente exposto:
o 2026 - Inicia-se a cobrança do IBS e da CBS, mediante a aplicação das seguintes alíquotas (art. 124 da ADCT):
Trata-se de uma fase de teste do IBS e da CBS, com incidência plena dos tributos que serão posteriormente extintos.
Porém, nesse ínterim, o IBS e CBS recolhidos pelo contribuinte poderão ser deduzidos do valor devido a título de PIS e COFINS. Caso o contribuinte não disponha de débitos de PIS e COFINS suficientes para realizar a compensação, o IBS e CBS recolhidos poderão ser compensados com qualquer outro tributo federal ou ser ressarcido em 60 dias, mediante requerimento.
o 2027- Ocorre a extinção do PIS e da COFINS e é iniciada a cobrança definitiva da CBS, com a definição da alíquota de referência a ser definida pelo Senado Federal.
o A partir de 2027 - Redução a zero as alíquotas de IPI, exceto em relação aos produtos que também tenham industrialização na Zona Franca de Manaus (“ZFM”), em 31/12/2026, nos termos da lei complementar.
o Até 2028 - o IBS seguirá sendo cobrado por meio da alíquota de 0,1%, com redução equivalente da alíquota da CBS, tendo em vista que já estarão extintas as contribuições ao PIS e COFINS.
o 2029 a 2032 - As alíquotas do ICMS e do ISSQN serão reduzidas às seguintes proporções em relação ao encargo total atualmente verificado:
Consequentemente, os benefícios ou incentivos fiscais ou financeiros relativos ao ICMS e ISS serão reduzidos na mesma proporção.
Como contrapartida, para o período de 2029 a 2032, o Senado Federal definirá a alíquota de referência do IBS considerando justamente a redução das alíquotas do ISS e ICMS.
o 2033 - Ocorre a extinção definitiva do IPI, ICMS e ISS.
A linha do tempo abaixo esclarece de forma sintética a transição para a consolidação do novo sistema de tributação sobre o consumo:
2. INTRODUÇÃO DO IMPOSTO SELETIVO
A Competência para a União instituir este novo imposto que, assumindo parcialmente o papel do IPI, terá feições extrafiscais, com cobrança sobre determinados bens, serviços ou direitos com o objetivo de desestimular o seu consumo, entrará em vigor com publicação da Emenda Constitucional que derivar da PEC e, ao longo da transição, a receita advinda de sua cobrança será utilizada para compensar a redução de receita da União com a redução a zero das alíquotas do IPI entre 2027 e 2033.
3. DOS SALDOS CREDORES DE ICMS, IPI, PIS e COFINS
Os saldos credores de ICMS existentes ao final de 2032 poderão ser objeto de compensação com o IBS. Para tanto, caberá ao contribuinte apresentar pedido de homologação do saldo credor ao ente federativo correspondente, o qual deverá se pronunciar no prazo previsto na lei complementar, sob pena de ocorrer a sua homologação tácita.
Tratando-se de aquisição de bens destinados ao ativo permanente, a compensação ocorrerá à razão de 1/48 ao mês. Aos demais casos, a compensação se dará em 240 parcelas mensais e sucessivas.
A partir de 2033, os saldos credores de ICMS serão atualizados pelo IPCA.
A lei complementar deverá dispor (i) quanto às normas gerais para que haja a compensação de forma parcelada do saldo credor; (ii) quanto à forma de transferência dos saldos credores a terceiros; e (iii) quanto à forma que o crédito poderá ser ressarcido, caso não seja possível compensação.
Não há previsão na PEC n.º 45/19 de compensação de saldos credores de IPI, PIS e COFINS existentes ao final de 2032.
4. ZONA FRANCA DE MANAUS - MANUTENÇÃO DO REGIME ESPECIAL
Muito embora o Parecer à PEC n.º 45/19 tenha afirmado que os mecanismos de incentivo à ZFM merecem reparos, o seu tratamento especial foi mantido.
No período de transição, entre 2027 até 2032, como já expusemos, serão reduzidas a zero as alíquotas do IPI, com exceção dos bens que também fossem industrializados na ZFM, como forma de assegurar o diferencial competitivo da região.
Além disso, a PEC n.º 45/19 determina expressamente que as leis que instituírem o Imposto Seletivo (“IS”), IBS e CBS deverão estabelecer os mecanismos necessários para manter o diferencial competitivo da Zona Franca de Manaus e das Áreas de Livre Comércio existentes em 31/05/2023 (art. 92-B da ADCT).
Dentro desse contexto, autoriza-se a ampliação da incidência do Imposto Seletivo para “alcançar a produção, comercialização ou importação de bens que também tenham industrialização na Zona Franca de Manaus ou nas Áreas de Livre Comércio” existentes em 31/05/2023).
No entanto, trata-se uma distorção quanto à materialidade do imposto concebida pela PEC n.º 45/19, pois a sua incidência deveria se dar sobre “produção, comercialização ou importação de bens e serviços prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente” (art. 153, VIII).
5. BENEFÍCIOS FISCAIS OU FINANCEIROS FISCAIS - FUNDO DE COMPENSAÇÃO
A PEC n.º 45/19 instituiu o Fundo de Compensação de Benefícios Fiscais ou Financeiros-fiscais do ICMS, para compensar, até 31/12/2032, as pessoas jurídicas beneficiárias de isenções, incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS convalidados até 2032 pela LC n.º 160/17 em razão da extinção gradativa do ICMS.
Contudo, a PEC n.º 45/19 é expressa que serão beneficiados pelo Fundo de Compensação apenas os contribuintes que foram agraciados por regime concedido por prazo certo e sob condição (e.g.: contrapartidas), o que serve de ponto de atenção caso se pretenda estabelecer certas restrições aos pagamentos a serem efetuados por esse fundo, mediante o estabelecimento de distinções entre os tipos de incentivos fiscais.
De todo modo, caberá à lei complementar definir (i) os critérios e limites para apuração do nível de benefícios e de sua redução; e (ii) os procedimentos de análise pela União Federal dos requisitos para habilitação do contribuinte requerente à compensação (art. 12, §6º da PEC n.º 45/19).
6. IPI - PRORROGAÇÃO DE BENEFÍCIOS PARA SETOR AUTOMOTIVO E DE INDÚSTRIAS SUDAM E SUDENE
A PEC n.º 45/19 prorrogou os benefícios de IPI para fabricantes do setor automotivo instalados nas Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e de indústrias com benefícios da SUDAM e SUDENE até até 31/12/2032, estabelecidos no art. 11-C da Lei n.º 9.440/1997 e pelos arts. 1º a 4º da Lei n.º 9.826/99 para projetos aprovados até 31 de dezembro de 2024, bem como dos projetos aprovados até 31/12/2025 que ampliem ou reiniciem a produção em planta industrial utilizada em projetos ativos ou inativos aprovados até 31/05/2023, sendo
vedada a majoração do benefício, o qual será reduzido à razão de 20% de 2029 a 2032.
O crédito apurado em razão da concessão dos benefícios em referência poderá ser compensado com tributos devidos à União Federal.